El cierre del ejercicio es el último punto en el que la factura del Impuesto sobre Sociedades todavía se puede decidir. A partir de ahí el trabajo cambia de naturaleza: ya no se elige, se presenta bien lo que está hecho. Y casi todos los incentivos que reducen la cuota dependen de un requisito formal —un apunte contable, una reserva indisponible en el balance, una inversión puesta en funcionamiento antes de una fecha— que no se puede reconstruir después.
Lo que sigue no es un catálogo de la ley, sino el repaso de las partidas donde todavía queda margen y que con más frecuencia se pierden por llegar tarde a ellas, con la norma que sostiene cada una para que pueda comprobarlas.
Son cinco partidas y un límite. Las amortizaciones, donde el margen está en el método elegido y en la fecha en que el elemento entra en funcionamiento. Las provisiones y los deterioros, que es donde se concentran los ajustes al resultado contable. La reserva de capitalización del artículo 25 de la LIS, que es la reducción que más veces se pierde y casi siempre por el requisito formal de dotar la reserva indisponible en el balance. La compensación de bases imponibles negativas, que no caducan pero tienen un límite cuantitativo por ejercicio (art. 26.1 de la LIS). Y las deducciones, empezando por la de I+D+i del artículo 35, que dependen de una prueba que hay que haber construido durante el año. El límite es el sexto punto: cuando la carga viene de cómo está montado el grupo, ningún ajuste de diciembre la corrige.
Qué se decide en el cierre y qué ya no
Estas decisiones no se pueden tomar en ningún otro momento del año, y por eso el cierre merece un calendario propio y no una tarde de diciembre. Quien tenga ejercicio partido debe trasladar las fechas a su propio cierre: la ley razona por periodos impositivos, no por años naturales.
¿Qué tipo le corresponde en 2026?
El tipo general se mantiene en el 25 %. Por debajo hay dos escalones. Las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios del periodo impositivo inmediato anterior sea inferior a un millón de euros tributan en 2026 al 19 % sobre los primeros 50.000 euros de base imponible y al 21 % sobre el resto. Las de reducida dimensión —cifra de negocios inferior a diez millones, artículo 101 de la LIS— aplican el 23 %. Ambos tipos vienen de la reforma del artículo 29 de la LIS por la Ley 7/2024 (texto consolidado en el BOE, se abre en otra pestaña) y siguen una escala transitoria que continúa bajando, de modo que el porcentaje de este año no es el del anterior ni será el del próximo.
Antes de dar la cifra por buena conviene comprobar una exclusión: ninguno de los dos tipos reducidos alcanza a las entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial en los términos del artículo 5.2 de la LIS. Una sociedad cuya actividad principal es la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario tributa al tipo general por poco que facture, y esa misma condición le cierra el resto de incentivos de reducida dimensión.
El gasto que no está contabilizado no se deduce
El artículo 11.3 de la LIS condiciona la deducibilidad de un gasto a que esté imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas, salvo en los supuestos de libertad de amortización y amortización acelerada, que la propia norma exceptúa. Es la regla que convierte el cierre contable en una fecha fiscal: una factura recibida a tiempo pero contabilizada en el ejercicio siguiente ya no reduce la base de este. Y opera en los dos sentidos, porque un gasto contabilizado más tarde de lo que le correspondía solo se admite si de ello no se deriva una tributación inferior a la debida.
Amortizaciones: adelantar el gasto sin salirse de la ley
La amortización no crea un ahorro nuevo: adelanta el que ya existe. Deducir antes el mismo importe mejora la tesorería y, mientras los tipos reducidos sigan bajando por la escala transitoria, deduce a un tipo mayor del que se aplicará dentro de dos ejercicios. Esa es la razón de mirarla en el cierre en vez de dejarla al automatismo del programa contable.
Dos reglas resuelven la mayor parte de los casos. El artículo 12.3.e) de la LIS permite amortizar libremente los elementos del inmovilizado material nuevos cuyo valor unitario no exceda de 300 euros, con un límite de 25.000 euros por periodo impositivo; es una opción del ejercicio y lo que no se aplica en él no se acumula para el siguiente. Y las entidades de reducida dimensión pueden aplicar la amortización acelerada del artículo 103, que duplica el coeficiente lineal máximo de las tablas para los elementos nuevos del inmovilizado material, las inversiones inmobiliarias y el inmovilizado intangible afectos a la actividad.
Con los inmuebles afectos hay que separar dos cosas que la escritura entrega juntas: el suelo no se amortiza, solo la construcción. Ese reparto del precio de adquisición condiciona todos los ejercicios siguientes, y cuando no consta separado el artículo 3.2 del Reglamento del Impuesto —Real Decreto 634/2015 (texto consolidado en el BOE, se abre en otra pestaña)— prevé prorratearlo según los valores catastrales del suelo y de la construcción del año de adquisición, si bien el mismo precepto permite utilizar un criterio de distribución distinto cuando se pruebe que se fundamenta en el valor normal de mercado del suelo y de la construcción en ese año. Sobre la construcción se aplican los coeficientes de la tabla del artículo 12.1 de la LIS: un 2 % anual de coeficiente lineal máximo para edificios comerciales, administrativos, de servicios y de viviendas, y un 3 % para los industriales. Si la sociedad es de reducida dimensión y el inmueble es nuevo, la amortización acelerada del artículo 103 alcanza también a las inversiones inmobiliarias y ese coeficiente se duplica.
Quedan los regímenes de libertad de amortización de vigencia acotada: las instalaciones de autoconsumo de energía eléctrica procedente de fuentes renovables y determinados vehículos eléctricos y de pila de combustible con sus puntos de recarga, en las disposiciones adicionales decimoséptima y decimoctava de la LIS. Los dos dependen de que la puesta en funcionamiento caiga dentro del periodo que cada prórroga cubre, y ese periodo se ha ido ampliando norma a norma. Es el incentivo que más veces se aplica sobre una versión caducada del texto, así que compruebe la redacción vigente antes de contar con él.
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Hablar con el despachoProvisiones y deterioros: donde se concentran los ajustes
Una provisión es deducible cuando responde a una obligación cierta en su naturaleza, aunque sea incierta en su importe o en su fecha, y está acreditada al cierre. El artículo 14 de la LIS excluye varias de forma expresa: las derivadas de obligaciones implícitas o tácitas, las relativas a contratos cuyos costes de cumplimiento excedan de los beneficios que se esperan de ellos, las derivadas de reestructuraciones salvo que respondan a obligaciones legales o contractuales, las relativas al riesgo de devoluciones de ventas y las de personal correspondientes a pagos basados en instrumentos de patrimonio que se satisfagan en efectivo; cuando se liquidan mediante la entrega de esos mismos instrumentos, el artículo 14.6 declara el gasto deducible en el momento de la entrega. Los gastos por actuaciones medioambientales sí son deducibles, pero solo cuando responden a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria.
El deterioro de los créditos por insolvencias tiene regla propia en el artículo 13.1 y es el ajuste que más veces aparece en una comprobación. Solo es deducible si al cierre concurre alguna de estas circunstancias: que hayan transcurrido seis meses desde el vencimiento, que el deudor esté declarado en concurso o procesado por delito de alzamiento de bienes, o que el crédito esté reclamado judicialmente o sea objeto de un litigio o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro. Aun concurriendo alguna de esas circunstancias, el artículo 13.1 deja fuera tres supuestos: los créditos adeudados por entidades de derecho público —salvo que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía—, los adeudados por personas o entidades vinculadas —salvo que estén en situación de concurso y se haya abierto la fase de liquidación— y las estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores, con la salvedad del artículo 104 que se ve a continuación. La exclusión de los créditos afianzados, garantizados con derechos reales o renovados expresamente estaba en el artículo 12.2 del texto refundido anterior y desapareció con la Ley 27/2014 (texto consolidado en el BOE, se abre en otra pestaña): hoy esos créditos pueden deteriorarse si concurre alguna de las circunstancias del artículo 13.1, y es un ajuste que se pierde por seguir aplicando la lista antigua. Revisar la antigüedad del saldo de clientes antes de cerrar, y no en julio, es lo que convierte esa regla en un ajuste aprovechable. Las entidades de reducida dimensión pueden además dotar un deterioro global de hasta el 1 % sobre los deudores existentes a la conclusión del periodo, conforme al artículo 104.
Conviene no confundir provisión con deterioro. El artículo 13.2 declara no deducibles las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, de las inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible, incluido el fondo de comercio, y las de los valores representativos de deuda. Se contabilizan, pero generan un ajuste positivo que revertirá más adelante: registrarlas en diciembre no baja la cuota de este ejercicio.
La reserva de capitalización
Es la reducción que más veces se deja sin aplicar, y casi siempre por un motivo formal. El artículo 25 de la LIS permite reducir la base imponible en el 20 % del incremento de los fondos propios del ejercicio, y para ese porcentaje general no se exige ningún aumento de plantilla: basta con mantener el incremento de fondos propios durante los tres años siguientes al cierre del periodo impositivo, salvo pérdidas contables, y con dotar una reserva indisponible por el importe de la reducción, que debe figurar en el balance con separación y título apropiado.
El incremento de plantilla sí condiciona los porcentajes reforzados: el 23 % cuando la plantilla media total aumenta al menos un 2 % sin superar el 5 %; el 26,5 % cuando el aumento se sitúa entre el 5 % y el 10 %; y el 30 % cuando lo supera. En estos casos el incremento debe mantenerse durante tres años desde el cierre del periodo al que corresponda la reducción.
La reducción tiene además un techo: no puede superar el 20 % de la base imponible positiva del periodo previa a la propia reducción, a la integración del artículo 11.12 de la LIS y a la compensación de bases imponibles negativas; ese límite sube al 25 % cuando la cifra de negocios es inferior a un millón de euros. Lo que no cabe se aplica en los periodos que finalicen en los dos años inmediatos y sucesivos, junto con la reducción que corresponda entonces. Y la reserva se dota con cargo a los beneficios del ejercicio dentro del plazo legal para aprobar las cuentas: sin ese apunte no hay reducción, por mucho que los fondos propios hayan crecido.
La compensación de bases imponibles negativas
Las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores no caducan: desde la Ley 27/2014 se compensan con las rentas positivas de los periodos siguientes sin límite temporal. Lo que hay es un límite cuantitativo por ejercicio, y ahí se decide cuánto se aprovecha en este cierre.
La regla general del artículo 26.1 de la LIS es el 70 % de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a la propia compensación. En todo caso, y por debajo de ese porcentaje, se puede compensar hasta un millón de euros: para una sociedad con bases negativas acumuladas y un beneficio moderado ese suelo suele absorber el ejercicio entero, así que la primera cuenta que hay que echar no es el 70 % sino el millón.
Para las compañías grandes el porcentaje baja. La disposición adicional decimoquinta de la LIS —anulada en enero de 2024 por el Tribunal Constitucional, que declaró inconstitucional y nula la redacción que le había dado el apartado uno del artículo 3.1 del Real Decreto-ley 3/2016 (no el real decreto-ley entero, que sigue vigente en lo demás), y repuesta después por la Ley 7/2024— lo fija en el 50 % cuando el importe neto de la cifra de negocios de los doce meses anteriores al inicio del periodo impositivo es de al menos 20 millones de euros e inferior a 60 millones, y en el 25 % cuando alcanza los 60 millones. Es un umbral repuesto, no derogado, y no debe confundirse con el de 20 millones que la Ley 11/2020 sí suprimió del artículo 21 para la exención de dividendos y plusvalías.
El límite porcentual decae en tres supuestos: no se aplica a las rentas correspondientes a quitas y esperas derivadas de un acuerdo con los acreedores, ni en el periodo impositivo en que se extingue la entidad —salvo que la extinción venga de una reestructuración acogida al régimen especial—, ni, conforme al artículo 26.3, en los tres primeros periodos en que una entidad de nueva creación genere base imponible positiva.
Dos cautelas pesan aquí más que el cálculo. La primera está en el artículo 26.4: no se pueden compensar las bases de una sociedad adquirida cuando el comprador alcanza la mayoría del capital después del periodo en que se generaron, tenía menos del 25 % al cierre de aquel periodo y concurre alguna de las circunstancias que la norma enumera —sociedad sin actividad en los tres meses anteriores a la compra, actividad distinta o adicional en los dos años posteriores con el peso que la norma detalla, o entidad patrimonial—. Comprar una sociedad por sus pérdidas rara vez sale como se pintó. La segunda es de prueba: el derecho de la Administración a comprobarlas prescribe a los diez años desde el fin del plazo de declaración del periodo en que se generaron, y a partir de ahí hay que acreditarlas exhibiendo la autoliquidación y la contabilidad, con acreditación de su depósito en el Registro Mercantil. Una base antigua sin ese respaldo es una base que no se podrá aplicar.
Deducciones que hay que dejar documentadas antes de cerrar
Las deducciones de la cuota no se improvisan: casi todas exigen una prueba que se construye durante el ejercicio. Dos merecen revisión expresa.
Investigación, desarrollo e innovación tecnológica
El artículo 35 de la LIS deduce el 25 % de los gastos de investigación y desarrollo del periodo, porcentaje que sube al 42 % sobre el exceso respecto de la media de los dos ejercicios anteriores, con un 17 % adicional sobre los gastos de personal investigador cualificado adscrito en exclusiva a esas actividades y un 8 % sobre las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible afectos, excluidos los edificios y terrenos. La innovación tecnológica deduce el 12 %.
Todas quedan sujetas al límite conjunto del artículo 39.1: el 25 % de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y en las bonificaciones, que sube al 50 % cuando la deducción del artículo 35 supera el 10 % de esa cuantía. Lo no aplicado se arrastra a los quince ejercicios siguientes, y a los dieciocho en el caso de I+D+i. El artículo 39.2 permite además aplicarla sin ese límite con un descuento del 20 % de su importe, o solicitar su abono, a cambio de requisitos de mantenimiento de plantilla, de reinversión y de un informe motivado o un acuerdo previo de valoración. Ese informe se pide con meses de antelación, que es justo lo que no se tiene en el cierre.
Creación de empleo para trabajadores con discapacidad
El artículo 38 de la LIS establece una deducción de 9.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de plantilla de trabajadores con discapacidad en un grado igual o superior al 33 % e inferior al 65 %, contratados por el contribuyente, respecto de la plantilla media de trabajadores de la misma naturaleza del periodo inmediato anterior. La cantidad sube a 12.000 euros por persona/año cuando el grado de discapacidad es igual o superior al 65 %.
Se pierde por desconocimiento más que por incumplimiento: no exige una modalidad contractual determinada ni un sector concreto, sino un incremento real del promedio de plantilla de ese colectivo medido contra el ejercicio anterior. De ahí dos advertencias prácticas. La primera, que el cómputo es de promedios y no de altas: una incorporación de noviembre aporta poco al promedio de este ejercicio y mucho al del siguiente. La segunda, que el artículo 38.3 impide computar a esos mismos trabajadores a efectos de la libertad de amortización con creación de empleo del artículo 102, de modo que hay que elegir. Y, como el resto de deducciones del capítulo, queda sujeta al límite conjunto del artículo 39.1.
Cuando el ajuste anual ya no da más de sí
Hay un punto en el que el cierre deja de ser el problema. Si la carga fiscal viene de cómo está montado el grupo —dividendos que suben y bajan entre sociedades, plusvalías latentes, actividades distintas conviviendo en la misma sociedad—, ningún ajuste de diciembre lo resuelve. Eso es planificación fiscal y se hace con otro calendario: conviene decirlo antes de esperar de un cierre lo que solo da una reorganización.
El holding y la exención del artículo 21
El artículo 21 de la LIS exime el 95 % de los dividendos y de las plusvalías que una sociedad obtiene de sus participadas, siempre que la participación, directa o indirecta, sea de al menos el 5 % del capital o de los fondos propios y se haya poseído de forma ininterrumpida durante el año anterior al día en que el dividendo sea exigible, plazo que puede completarse después. El 5 % restante se integra en concepto de gastos de gestión, con lo que la tributación efectiva queda en el 1,25 % al tipo general. La comparación que decide el reparto de dividendos es esta: hacerlo a una sociedad holding permite reinvertir con esa fricción mínima, mientras que repartir directamente a una persona física lleva el dividendo a la base del ahorro del IRPF, con tipos del 19 % al 30 % —este último para la parte que excede de 300.000 euros de base liquidable del ahorro—. No es un ahorro definitivo: el día que el dinero baje al socio, tributará.
Las reestructuraciones y sus motivos económicos
Fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de valores pueden acogerse al régimen de neutralidad fiscal del Capítulo VII del Título VII de la LIS, que difiere la tributación de las plusvalías latentes en lugar de hacerlas aflorar con la operación. La condición está en el artículo 89.2: la operación debe responder a motivos económicos válidos —reorganizar actividades, aislar riesgos, ganar eficiencia, preparar una sucesión o la entrada de un socio— y no a la mera obtención de una ventaja fiscal. Conviene entender qué ocurre cuando la Administración considera que no los hay, porque suele contarse mal: la comprobación no expulsa del régimen a la operación entera, sino que elimina exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal obtenida. La diferencia puede ser de varios ceros, y es la razón de que el análisis de los motivos económicos se escriba antes de firmar y no cuando llega el requerimiento.
Por dónde empezar
El orden importa más que la lista. Primero los tipos y el perímetro, porque condicionan todo lo demás. Después los ajustes de base que dependen de un apunte —amortizaciones, deterioros y provisiones—, que exigen la contabilidad cerrada. Luego la reserva de capitalización y la compensación de bases negativas, que se calculan sobre la base ya ajustada y en ese orden. Y al final las deducciones de la cuota, que dependen de una documentación construida meses antes. Recorrerlo al revés es lo que produce el cierre en el que todo estaba y nada se pudo aplicar.
