Este artículo está escrito para el empresario o el administrador que ya tiene una providencia de apremio notificada, o una diligencia de embargo, y necesita saber qué se puede discutir todavía, cuánto cuesta cada día que pasa y qué detiene de verdad el cobro. Es la fase de recaudación: aquí ya no se discute si el ajuste era correcto.
Si lo que tiene delante es una liquidación o una sanción recién notificadas y todavía en plazo, el momento es el anterior y está en cómo recurrir un requerimiento o una sanción. Si lo que hay es una comprobación en curso, en la guía de la inspección a una pyme o, para sociedades adscritas a unidades de grandes empresas y grupos consolidados, en qué cambia en una inspección a grandes empresas. Los cuatro momentos cuelgan de la página de defensa ante Hacienda.
Cuándo empieza la vía ejecutiva
El periodo ejecutivo se inicia solo, sin que nadie lo declare. Para las deudas liquidadas por la Administración comienza el día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso en periodo voluntario; para las deudas a ingresar mediante autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, el día siguiente al de la finalización del plazo que establezca la normativa de cada tributo para dicho ingreso o, si ese plazo ya hubiera concluido, el día siguiente al de la presentación de la autoliquidación (art. 161.1 de la Ley 58/2003 (texto consolidado en el BOE, se abre en otra pestaña), General Tributaria). Una autoliquidación extemporánea presentada con ingreso no abre el periodo ejecutivo: de no mediar requerimiento previo, devenga los recargos por declaración extemporánea del artículo 27 de la misma ley.
El procedimiento de apremio, en cambio, sí necesita un acto: se inicia mediante providencia notificada al obligado, que identifica la deuda pendiente, liquida los recargos y requiere el pago (art. 167.1 LGT). Esa providencia es el título suficiente para ejecutar y tiene la misma fuerza que una sentencia judicial para proceder contra los bienes y derechos del obligado (art. 167.2 LGT).
Los recargos: 5, 10 o 20 por ciento
El coste de la demora no es lineal, tiene tres escalones, y saber en cuál se está es lo primero que hay que calcular (art. 28 LGT).
- Recargo ejecutivo del 5 por ciento, cuando se paga la totalidad de la deuda no ingresada en periodo voluntario antes de que se notifique la providencia de apremio. No se exigen intereses de demora.
- Recargo de apremio reducido del 10 por ciento, cuando se paga la totalidad de la deuda y del propio recargo dentro del plazo que abre la notificación de la providencia. Tampoco se exigen intereses de demora.
- Recargo de apremio ordinario del 20 por ciento, en los demás casos, y este sí es compatible con los intereses de demora.
La diferencia entre el segundo y el tercer escalón es del doble, y se juega en unos pocos días. Por eso el plazo de pago que abre la providencia importa tanto como el recurso.
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Hablar con el despachoEl plazo que abre la providencia
Notificada la providencia de apremio, el pago debe efectuarse: si la notificación se recibe entre los días 1 y 15 del mes, hasta el día 20 de ese mismo mes; y si se recibe entre el día 16 y el último del mes, hasta el día 5 del mes siguiente (art. 62.5 LGT). Si ese plazo vence sin pago, se procede al embargo de los bienes, advertencia que la propia providencia debe contener.
De modo que desde el día de la notificación hay dos relojes en marcha: uno de pago, corto y con el recargo reducido en juego, y otro de recurso, de un mes. No son el mismo y no se detienen entre sí.
Qué se puede discutir contra una providencia de apremio
Cuando una empresa recibe una providencia de apremio, la primera acción debe ser una revisión minuciosa de la notificación para verificar:
- la identidad del deudor
- el concepto de la deuda
- el importe y el periodo al que corresponde
- la fecha de notificación
Esa revisión no es un trámite: los motivos de oposición a la providencia de apremio son tasados y solo son admisibles los que enumera el artículo 167.3 de la Ley General Tributaria. Un error u omisión en el contenido de la providencia únicamente sirve como motivo de oposición cuando impide identificar al deudor o la deuda apremiada; comprobar la fecha de notificación permite además detectar dos causas distintas y frecuentes, la falta de notificación de la liquidación y la prescripción del derecho a exigir el pago. Una incorrección formal irrelevante, en cambio, no anula el apremio.
Los motivos admisibles son estos cinco y no hay más:
- la extinción total de la deuda —por pago o por cualquier otra causa— o la prescripción del derecho a exigir el pago
- la solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación presentada en periodo voluntario, así como las demás causas de suspensión del procedimiento de recaudación
- la falta de notificación de la liquidación
- la anulación de la liquidación
- el error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada
Lo que no está en esa lista es el fondo. Alegar que el ajuste era improcedente contra una providencia de apremio no prospera, por sólido que sea el argumento: ese debate tenía su momento y era el anterior. Dos de los cinco motivos —la falta de notificación de la liquidación y su anulación— aparecen más veces de lo que se supone, y por eso lo primero que se revisa es cómo se notificó lo que hay detrás.
La providencia se impugna por las vías ordinarias: recurso de reposición ante el mismo órgano o reclamación económico-administrativa, en el plazo de un mes desde el día siguiente a la notificación (arts. 223.1 y 235.1 LGT), sin que puedan simultanearse (art. 222 LGT).
La suspensión, que es lo único que detiene el embargo
Recurrir no suspende por sí solo. Para la cuota y los intereses hay que garantizar, y las garantías que dan derecho a la suspensión automática son las tres que enumeran los arts. 224.2 y 233.2 LGT: depósito de dinero o valores públicos; aval o fianza de carácter solidario de entidad de crédito o de sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución; y fianza personal y solidaria de otros contribuyentes de reconocida solvencia, en los supuestos que establezca la normativa tributaria. Si no se puede aportar ninguna de las tres, cabe pedir la suspensión con otras garantías cuando se justifique que aquellas no pueden aportarse (art. 233.3 LGT), la dispensa total o parcial cuando la ejecución pueda causar perjuicios de difícil o imposible reparación (art. 233.4 LGT) y la suspensión sin garantía alguna si el acto incurrió en error aritmético, material o de hecho (art. 233.5 LGT). Ninguna de las tres detiene el cobro por el hecho de pedirla: con la deuda ya en periodo ejecutivo, la solicitud no impide que la Administración continúe sus actuaciones, sin perjuicio de que se anulen las practicadas después de la fecha de la solicitud si la suspensión acaba concediéndose (art. 233.9 LGT, en la redacción de la Ley 11/2021 (texto consolidado en el BOE, se abre en otra pestaña)).
Con las sanciones la situación es distinta, pero antes del apremio: la interposición en tiempo y forma de un recurso o reclamación suspende su ejecución de forma automática y sin garantía en periodo voluntario, hasta que sean firmes en vía administrativa, e impide incluso que se inicie el periodo ejecutivo (arts. 212.3 y 161.2 LGT). Si una sanción ha llegado a apremio es porque ya era firme en vía administrativa o porque no se recurrió en plazo, y esa suspensión automática ya no opera: lo que se discute entonces es la providencia, con los motivos tasados del artículo 167.3. Esta suspensión automática tampoco alcanza a la deuda objeto de derivación ni a las responsabilidades del artículo 42.2 LGT.
Y existe una suspensión propia del procedimiento de recaudación, que no depende de recurso alguno: se suspende el procedimiento de apremio, de forma automática y sin necesidad de garantía, cuando el interesado demuestre que se ha producido en su perjuicio error material, aritmético o de hecho en la determinación de la deuda, o que esta ha sido ingresada, condonada, compensada, aplazada o suspendida, o que ha prescrito el derecho a exigir el pago (art. 165.2 LGT). Es la vía más rápida cuando el problema es un pago no imputado, y no siempre se intenta.
Si el asunto llega al juzgado, hay que comunicar a la Administración, dentro del plazo de interposición del recurso contencioso-administrativo —dos meses desde el día siguiente al de la notificación del acto expreso que pone fin a la vía administrativa, conforme al art. 46.1 de la Ley 29/1998 (texto consolidado en el BOE, se abre en otra pestaña)—, que se ha interpuesto dicho recurso y que se ha pedido allí la suspensión: solo así se mantiene la que se tenía en vía administrativa mientras el órgano judicial decide, y siempre que la garantía conserve su vigencia y eficacia (art. 233.11 LGT). Si el acto o la deuda se declaran improcedentes por sentencia o resolución administrativa firme, la Administración reembolsa el coste de las garantías aportadas, y solo en la parte correspondiente cuando la improcedencia sea parcial (art. 33.1 LGT).
El embargo: orden, límites y qué se puede oponer
Los bienes se embargan atendiendo a la mayor facilidad de su enajenación y a la menor onerosidad para el obligado, y cuando ese criterio no puede aplicarse se sigue el orden legal, que empieza por el dinero efectivo o en cuentas abiertas en entidades de crédito y sigue por los créditos y derechos realizables a corto plazo, los sueldos y pensiones, los bienes inmuebles y el resto (art. 169 LGT). Por eso el primer efecto visible de un apremio suele ser la cuenta bancaria, no el inmueble.
No todo es embargable: no se embargan los bienes o derechos declarados inembargables por las leyes ni aquellos cuyo coste de realización pudiera exceder de lo que se obtendría al venderlos (art. 169.5 LGT). Los límites de embargabilidad de sueldos, salarios y pensiones son los de la Ley de Enjuiciamiento Civil, que declara inembargable la cantidad correspondiente al salario mínimo interprofesional y establece una escala de porcentajes sobre el exceso (art. 607 de la Ley 1/2000).
Contra la diligencia de embargo los motivos también están tasados, y son cuatro: extinción de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago; falta de notificación de la providencia de apremio; incumplimiento de las normas reguladoras del embargo contenidas en la propia ley; y suspensión del procedimiento de recaudación (art. 170.3 LGT).
Aplazar o fraccionar, que a veces es la salida
Las deudas tributarias en periodo voluntario o ejecutivo pueden aplazarse o fraccionarse cuando la situación económico-financiera impida transitoriamente hacer el pago en plazo (art. 65.1 LGT). Hay excepciones importantes: no son aplazables, entre otras, las deudas correspondientes a obligaciones que deba cumplir el retenedor o el obligado a realizar ingresos a cuenta. Desde que el Real Decreto-ley 3/2016 suprimió la salvedad que la ley contenía antes, esta exclusión no admite excepción: la solicitud se inadmite y se tiene por no presentada a todos los efectos, de modo que tampoco impide el inicio del periodo ejecutivo (art. 65.2 LGT y art. 47.3 del Reglamento General de Recaudación).
El momento en que se pide cambia el efecto. Presentar la solicitud en periodo voluntario impide el inicio del periodo ejecutivo, salvo que sobre la misma deuda se hubiera denegado antes otra solicitud de aplazamiento, fraccionamiento, compensación, suspensión o pago en especie y hubiera vencido sin ingreso el nuevo plazo abierto (arts. 65.5 y 161.2 LGT). Presentada ya en ejecutiva, puede hacerse hasta el momento en que se notifique el acuerdo de enajenación de los bienes embargados, pero no detiene el apremio: la Administración puede iniciarlo o continuarlo durante la tramitación y solo debe suspender las actuaciones de enajenación hasta que resuelva (art. 65.5 LGT).
Y las garantías: como regla, se exige aval solidario de entidad de crédito o de sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución, admitiéndose hipoteca, prenda, fianza personal y solidaria u otra garantía que se estime suficiente cuando se justifique que aquellos no pueden obtenerse o que su aportación compromete gravemente la viabilidad de la actividad económica (art. 82.1 LGT). Quedan exentas de garantía las solicitudes referidas a deudas que no excedan del límite fijado por orden ministerial, hoy 50.000 euros conforme a la Orden HFP/311/2023.
Lo que hay que proteger antes que los bienes
En una deuda apremiada el riesgo no se agota en el patrimonio de la sociedad. La Administración puede derivar la responsabilidad a los administradores: responden subsidiariamente quienes, siendo administradores de hecho o de derecho de personas jurídicas que hubieran cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios de su incumbencia, hubiesen consentido el incumplimiento de quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones; y también quienes, cesada la actividad de la sociedad, no hubieran hecho lo necesario para el pago de las obligaciones devengadas (art. 43.1 LGT).
Hay además una responsabilidad solidaria que conviene conocer antes de mover nada, precisamente porque el impulso de mover activos aparece justo cuando llega el apremio: responden solidariamente de la deuda quienes sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria (art. 42.2 LGT).
Dicho sin rodeos: reordenar el patrimonio con una providencia de apremio encima de la mesa no es planificación patrimonial, es el supuesto de hecho de ese artículo. La planificación se hace antes, cuando no hay deuda apremiada y las decisiones se toman con margen; a eso se dedica la parte patrimonial del despacho. Con el procedimiento abierto, lo que queda es discutir lo que la ley permite discutir y ordenar el pago o la suspensión.
Cómo se lleva un asunto así desde este despacho
Le representamos ante la Agencia Tributaria y ante los tribunales económico-administrativos, con la representación acreditada por cualquier medio válido en Derecho que deje constancia fidedigna (arts. 46.1 y 46.2 LGT). En el recurso contencioso-administrativo la asistencia de abogado es preceptiva y ante los órganos colegiados se exige además procurador (art. 23 de la Ley 29/1998): ahí preparamos el expediente para quien lo lleve y seguimos como asesores fiscales del asunto.
En recaudación el orden de trabajo es casi siempre el mismo: comprobar cómo se notificó lo anterior, calcular en qué escalón de recargo se está, decidir entre pago, aplazamiento o suspensión antes de que venza el plazo del art. 62.5 LGT, y solo después discutir. Para hacer ese recorrido en la primera conversación conviene tener a mano seis cosas: la providencia de apremio o la diligencia de embargo, con la fecha y el modo en que se notificó; el acuerdo o la liquidación de la que viene la deuda, si se conserva; si se recurrió en su momento y en qué estado quedó ese recurso; el importe y el número de expediente; qué embargos hay ya trabados y sobre qué —cuentas, créditos de clientes, inmuebles—; y qué se puede pagar, en cuánto tiempo, o qué garantía habría disponible. El detalle de las fases y de la vía de revisión está en la página de defensa ante Hacienda.
